La cuestión de las facturas rectificativas, a consecuencia de los concursos de acreedores, aparecen reguladas en la Ley del IVA (en lo sucesivo LIVA).
Es sabido que cuando el adquirente de bienes o servicios es declarado en concurso, empresa concursada en lo sucesivo, los proveedores, o acreedores en su caso, no habrán cobrado el precio sino que tampoco, habitualmente, habrán recibido el IVA de la factura, que sin embargo soportaron e ingresaron.
En estas condiciones para solucionar este problema, la LIVA permite el mecanismo compensatorio de modificar la base imponible, mediante la factura rectificativa, que se traduce en la anulación de ese IVA repercutido. Pero para evitar que quien resulte perjudicada sea la Hacienda Pública, la misma LIVA permite que nazca a su favor un crédito por el montante de dichas cuotas compensadas, anuladas o devueltas.
El problema surge al calificar los créditos referidos a favor de la Administración Tributaria, es decir, los resultantes de la modificación de la base imponible del IVA por los acreedores del concursado mediante facturas rectificativas, emitidas con posterioridad al auto de declaración del concurso.
Este es el objeto de la entrada y su título: Facturas rectificativas: créditos concursales o créditos contra la masa.
Por otra parte, también es conocido que la Ley Concursal vigente, en lo sucesivo LC, y su reforma en vigor a partir del enero de 2012, artículo 84, describe los créditos concursales señalando que:
son los créditos contra el deudor común que conforme a esta Ley no tengan la consideración de créditos contra la masa.
A continuación la LC enumera los créditos contra la masa y, a efectos del objeto de esta entrada, viene a significar que serán:
- créditos contra la masa los devengados con posterioridad a la declaración del concurso, y se calificarán como
- créditos concursales los devengados con anterioridad a la declaración del concurso.
Por su parte, la doctrina defiende la postura contraria, esto es, la consideración de los créditos que surgen por la modificación de la base imponible, mediante las facturas rectificativas, como créditos concursales; en este sentido, nos fijamos en la Sentencia del Tribunal Supremo (701/2011 de 3 de octubre) además por ser la más reciente, que conocemos, por el carácter didáctico de su exposición.
Viene a señalar a modo de conclusión que:
- El nacimiento del crédito tributario por IVA tiene lugar con la realización del hecho imponible, que coincide con el momento del devengo, a tenor de lo dispuesto en los artículos 20 y 21 LGT. Estos artículos establecen que el nacimiento de la obligación tributaria principal tiene lugar en el momento del devengo, en el que se entiende realizado del hecho imponible (presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo), aunque la ley de cada tributo pueda establecer la exigibilidad de la cuota o cantidad a ingresar o parte de la misma en un momento distinto del devengo del tributo.
- Aplicando este principio, debe entenderse que el momento de nacimiento del crédito en favor de la Hacienda Pública por el IVA, que es el de la realización del hecho imponible, determina que el crédito tenga carácter concursal si se ha producido con anterioridad a la declaración del concurso, en virtud de lo establecido en el artículo 84.2.10.º LC que afirma que son créditos contra la masa los que resulten de obligaciones nacidas de la ley o de responsabilidad extracontractual del concursado con posterioridad a la declaración de concurso.
- El carácter de obligación legal del crédito por IVA, sujeto a la legislación especial tributaria, no comporta alteración alguna en cuanto a la determinación del momento de nacimiento del crédito. El artículo 75 LIVA regula el devengo del impuesto ateniéndose al momento de la entrega del bien, de la prestación del servicio, de la recepción de la obra, de la realización de las operaciones gravadas o de la expedición y transporte, según los casos.
La legislación concursal obliga a estar a la fecha del nacimiento de la obligación y la fijación de este momento como determinante del carácter concursal o contra la masa del crédito correspondiente constituye una garantía del mantenimiento del principio de igualdad entre los acreedores del concursado.Entradas relacionadas:
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