Las Normas sobre aspectos contables de las sociedades cooperativas (Proyecto de orden) que acaba de presentar el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) se estructuran en catorce Normas e incorporan un Anexo con los modelos de balance, cuenta de pérdidas y ganancias, estado de cambios en el patrimonio neto y estado de flujos de efectivo, documentos que integran las cuentas anuales conjuntamente con la memoria, adaptados a las peculiaridades de este tipo de sociedades.
En este sentido, la Norma recoge el concepto de patrimonio neto y desarrolla los epígrafes que, dentro del patrimonio neto, configuran los fondos propios de las sociedades cooperativas, de los que cabe destacar el capital social y los fondos subordinados con vencimiento en la liquidación de la cooperativa, siempre que cumplan los requisitos desarrollados en la Norma segunda y quinta, respectivamente.
La Norma segunda regula el régimen contable del capital social. Se considera capital social, a efectos puramente mercantiles - capital social mínimo con que puede constituirse y funcionar la sociedad cooperativa o capital social por debajo del cual la sociedad cooperativa se disolverá -, el que aparece definido como tal en la Ley de Cooperativas.
Características básicas del capital social
- Su carácter de permanencia o estabilidad, de forma que su reembolso o reducción está sometido a una serie de limitaciones impuestas por la ley y los estatutos de la sociedad cooperativa.
- Está afecto a la actividad de la sociedad y, por tanto, a la absorción de las posibles pérdidas sociales, en la forma establecida por la ley.
- Actúa como garantía de los acreedores sociales.
- Su disponibilidad está sometida, con carácter general, a una serie de limitaciones y requisitos legales de forma que, en la liquidación de la sociedad, los titulares se sitúan, con respecto al reembolso de los fondos propios que les correspondan, detrás de todos los acreedores comunes.
- No sirve, con carácter general, para estructurar el derecho de voto.
- No se utiliza como base de reparto de beneficios e imputación de pérdidas. Con carácter general, el rendimiento, positivo o negativo, de las aportaciones de los socios se establece en función de su participación en la actividad cooperativizada.
A efectos contables, sin embargo, el capital social de las cooperativas puede tener la calificación de fondos propios, pasivo o instrumento financiero compuesto.
Es el propio Plan General de Contabilidad el que delimita en la norma de registro y valoración (NRV) 9ª Instrumentos financieros, en su apartado tercero, cómo se deben calificar los instrumentos financieros que emite una empresa, en los siguientes términos:
Los instrumentos financieros emitidos, incurridos o asumidos se clasificarán como pasivos financieros, en su totalidad o en una de sus partes, siempre que de acuerdo con su realidad económica supongan para la empresa una obligación contractual, directa o indirecta, de entregar efectivo u otro activo financiero, o de intercambiar activos o pasivos financieros con terceros en condiciones potencialmente desfavorables, tal como un instrumento financiero que prevea su recompra obligatoria por parte del emisor, o que otorgue al tenedor el derecho a exigir al emisor su rescate en una fecha y por un importe determinado o determinable, o a recibir una remuneración predeterminada siempre que haya beneficios distribuibles.La nueva regulación contable de las fuentes de financiación supone para las sociedades cooperativas que las aportaciones de los socios, en la medida en que no otorguen a la sociedad el derecho incondicional a rehusar su reembolso, pasen a tener parcialmente la calificación de pasivo, con el consiguiente impacto patrimonial.
Ello motivó la modificación de la Ley 27/1999, de 16 de julio, de Cooperativas, con el ánimo de evitar que estas sociedades viesen reducido al mínimo sus fondos propios. A raíz de la citada modificación el capital social que tendrá la calificación de fondos propios será aquél que cumpla dos condiciones que:
- su reembolso en caso de baja del cooperativista pueda ser rehusado por el Consejo Rector y que
- no conlleve una remuneración obligatoria al socio o partícipe.
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