Recordamos que el nuevo Plan General de Contabilidad, PGC, incorpora una norma de registro y valoración sobre Combinaciones de negocios que agrupa operaciones societarias y negocios jurídicos cuyo resultado es la integración de dos o más empresas siempre que pueda identificarse un negocio adquirente y otro adquirido.
En este sentido se entiende un negocio el:
conjunto de elementos patrimoniales constitutivos de una unidad económica dirigida y gestionada con el propósito de proporcionar un rendimiento, menores costes u otros beneficios económicos a sus propietarios o partícipes y control es el poder de dirigir las políticas financiera y de explotación de un negocio con la finalidad de obtener beneficios económicos de sus actividades.
Por otra parte, hemos manifestado en diferentes ocasiones la transcendencia de la Ley 3/2009, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles (por ejemplo: Blog de Empresa, Economía y Contabilidad y Blog de Antonio Esteban),
La citada ley establece que, en virtud de la fusión, dos o más sociedades mercantiles se integran en una única sociedad mediante la transmisión en bloque de sus patrimonios y la atribución a los socios de las sociedades que se extinguen de acciones, participaciones o cuotas de la sociedad resultante, que puede ser de nueva creación o una de las sociedades que se fusionan.
De esta forma se distingue:
- La fusión en una nueva sociedad implicará la extinción de cada una de las sociedades que se fusionan y la transmisión en bloque de los respectivos patrimonios sociales a la nueva entidad, que adquirirá por sucesión universal los derechos y obligaciones de aquéllas.
- Si la fusión hubiese de resultar de la absorción de una o más sociedades por otra ya existente, ésta adquirirá por sucesión universal los patrimonios de las sociedades absorbidas, que se extinguirán, aumentando, en su caso, el capital social de la sociedad absorbente en la cuantía que proceda.
Es evidente, lo que la legislación califica como Continuidad en la participación, al producirse que:
- Los socios de las sociedades extinguidas se integrarán en la sociedad resultante de la fusión, recibiendo un número de acciones o participaciones, o una cuota, en proporción a su respectiva participación en aquellas sociedades.
- En el caso de una sociedad con uno o más socios industriales que se fusione en otra en la que no puedan existir tales socios, la participación de éstos en el capital de la sociedad resultante de la fusión se determinará atribuyendo a cada uno de ellos la participación en el capital de la sociedad extinguida correspondiente a la cuota de participación que le hubiera sido asignada en la escritura de constitución, o en su defecto, la que se convenga entre todos los socios de dicha sociedad, reduciéndose proporcionalmente en ambos casos la participación de los demás socios.
En relación con el canje de la participación se regula las siguientes situaciones:
- En las operaciones de fusión el tipo de canje de las acciones, participaciones o cuotas de las sociedades que participan en la misma debe establecerse sobre la base del valor real de su patrimonio.
- Cuando sea conveniente para ajustar el tipo de canje, los socios podrán recibir, además, una compensación en dinero que no exceda del diez por ciento del valor nominal de las acciones, de las participaciones o del valor contable de las cuotas atribuidas.
- Las acciones, participaciones o cuotas de las sociedades que se fusionan, que estuvieran en poder de cualquiera de ellas o en poder de otras personas que actuasen en su propio nombre (acciones o participaciones propias), pero por cuenta de esas sociedades, no podrán canjearse por acciones, participaciones o cuotas de la sociedad resultante de la fusión y, en su caso, deberán ser amortizadas o extinguidas.
El resto de novedades de índole legislatativa podrían ser las siguientes:
- El informe de expertos necesario para la fusión únicamente es obligatorio cuando la sociedad resultante fuera una sociedad anónima o una comanditaria por acciones, previéndose la posibilidad de que, aún siendo una sociedad anónima, pudiese omitirse dicho informe cuando lo acordara así por unanimidad, la totalidad de los socios con derecho a voto.
- Si las sociedades participantes o la sociedad resultante de la fusión no fuesen anónimas o comanditarias por acciones, y el acuerdo de fusión hubiera sido adoptado por unanimidad por la totalidad del capital social, no será necesario el proyecto de fusión, ni el procedimiento general previsto para su publicidad e información.
- Se admite la fusión de sociedades en liquidación.
En relación con contenido del proyecto común de fusión, en el marco de esta entrada, nos llama la atención que la mención a incluir referente a la fecha a partir de la cual la fusión tendrá efectos contables de acuerdo con lo dispuesto en el Plan General de Contabilidad; cuestión que, además, coincide con lo requerido en la derogada disposición de la ley de sociedades anónimas al respecto.
Habría que recordar que en la práctica mercantil las empresas han venido fijando la fecha de efectos contables de forma potestativa, con base en la autonomía de la voluntad de las partes, con los únicos límites, con carácter general, de las últimas cuentas cerradas con anterioridad al proyecto de fusión y la fecha en que tiene eficacia la fusión.
No obstante, con la aprobación del nuevo Plan General de Contabilidad (PGC) se establece la obligatoriedad del conocido como método de adquisición para el registro de las combinaciones que nos ocupa estableciendo el PGC (Norma de Registro y Valoración nº 19) que:
El método de adquisición supone que la empresa adquirente contabilizará, en la fecha de adquisición, los activos adquiridos y los pasivos asumidos en una combinación de negocios, así como, en su caso, la diferencia entre el valor de dichos activos y pasivos y el coste de la combinación de negocios de acuerdo con lo indicado en los siguientes apartados. A partir de dicha fecha se registrarán los ingresos y gastos, así como los flujos de tesorería que correspondan.
La fecha de adquisición es aquélla en la que la empresa adquirente adquiere el control del negocio o negocios adquiridos.
En este sentido se manifiesta la consulta del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC, septiembre 2008) que añade que, en caso de sociedades del mismo grupo, podrán pactar una fecha de eficacia contable en la fusión fusión anterior a la fecha en la que ésta se apruebe o inscriba (y siempre que sea posterior al momento en que dichas empresas formen parte del grupo).
En relación con el tratamiento contable, que en la próxima entrada detallaremos, se parte de delimitar la diferencia entre los activos adquiridos y los pasivos asumidos para el registro contable de las diferencias, fondo de comercio o diferencia negativa en combinaciones de negocios, como mostramos en la tabla siguiente.
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Imagen: dreamstime.
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